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En 2014 el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (“TJUE”) emitió una importante sentencia en materia de consolidación fiscal en el IS (asuntos acumulados C-39/13, C-40/13 y C-41/13). En ella, el alto tribunal europeo profundizó en los aspectos clave de su sentencia previa “Papillon” (asunto C-418/07) para concluir que una normativa que impedía la consolidación fiscal de sociedades hermanas controladas por una entidad residente en otro Estado Miembro resultaba contraria al principio de libertad de establecimiento.

Si bien el TJUE enjuiciaba un caso acaecido bajo la normativa holandesa, el pronunciamiento tenía una gran relevancia desde la perspectiva interna española, por cuanto nuestro TRLIS entonces vigente impedía la tributación bajo el régimen de consolidación fiscal de los grupos horizontales (esto es, aquellos en los que las entidades españolas se encontraban controladas directa o indirectamente por otra entidad con residencia fiscal fuera de territorio español).

Ante esta situación de incertidumbre, el legislador español consideró que era suficiente con una reacción lenta y a futuro. Así, la nueva LIS vigente a partir del ejercicio 2015 modificó la delimitación del perímetro de consolidación fiscal, permitiendo que estas estructuras optaran por la aplicación del régimen especial. Sin embargo, esta solución obviaba las situaciones jurídicas anteriores al ejercicio 2015 (fuera del alcance temporal de la LIS).

¿Cómo proceder por tanto respecto de ejercicios anteriores al 2015? Resulta evidente que la normativa española no otorga facilidades al contribuyente a la hora de defender y ejercitar sus intereses en un escenario así. El procedimiento administrativo es gravoso y en la práctica constituye un camino de difícil tránsito para el obligado tributario (máxime si lo que se reclama es el reconocimiento de la responsabilidad patrimonial del Estado o de la Administración Pública). Por ello, es de agradecer que, en ocasiones, sean los Tribunales Económico-Administrativos quienes arrojen luz sobre la ruta a seguir. Esto es lo que ha hecho el TEAC en su reciente resolución de 8 de marzo de 2018.

En esta resolución, el TEAC analiza un supuesto de tres sociedades residentes fiscales en España, participadas directamente por una sociedad residente fiscal en Países Bajos. Las sociedades españolas habían tributado en los ejercicios 2011 a 2014 bajo el régimen individual del IS. Posteriormente, solicitaron la rectificación de sus autoliquidaciones del IS y el reconocimiento del derecho a tributar bajo el régimen de consolidación fiscal en dichos ejercicios, a la luz de la sentencia del TJUE. Ante la negativa de la Administración Tributaria, las entidades españolas interpusieron reclamación económico-administrativa ante el TEAC, que ha dado finalmente la razón a los contribuyentes.

El TEAC fundamenta su resolución en la primacía del derecho comunitario sobre la normativa interna española, recordando que la sentencia del TJUE despliega efectos “ex tunc” y extendiendo su alcance a los ejercicios no prescritos en los que todavía resultaba de aplicación el antiguo TRLIS vigente hasta 2014. De esta forma, reconoce el derecho de las sociedades integradas en el grupo horizontal a aplicar en dichos ejercicios el régimen de consolidación fiscal, aun cuando el literal del TRLIS no contemplaba esta posibilidad y pese a no haberse adoptado por entonces los acuerdos para la opción por el régimen especial.

En la práctica, la resolución del TEAC reviste especial importancia para grupos horizontales en los que alguna de las sociedades hermanas hubiera generado bases imponibles negativas (“BINS”) en ejercicios no prescritos bajo el antiguo TRLIS y éstas hubieran quedado pendiente de compensación.

En un escenario así, el reconocimiento del derecho a tributar en consolidación fiscal en los ejercicios anteriores al 2015 implicaría que esas BINS individuales se entenderían generadas durante la consolidación fiscal. Esto podría facilitar su compensación, tanto en los propios ejercicios de generación –si las sociedades hermanas hubieran generado en ellos bases imponibles positivas suficientes-, como en los ejercicios posteriores respecto de la BIN del grupo que hubiera quedado pendiente de compensación, al quedar dicha compensación sujeta solo a los límites generalmente aplicables referidos a la base imponible positiva del grupo (esto es, sin que opere como límite a la compensación la base imponible positiva de la sociedad que contribuyó a la generación de la BIN, como sí ocurre cuando se trata de créditos fiscales originados en ejercicios previos a la consolidación).

Por tanto, tratándose de contribuyentes integrados en grupos horizontales, la resolución del TEAC hace recomendable revisar las autoliquidaciones del IS de los ejercicios no prescritos en los que estuviera en vigor el TRLIS (para contribuyentes con periodo coincidente con el año natural, en principio los ejercicios 2013 y 2014), a fin de determinar si la extensión de la aplicación del régimen de consolidación especial a tales ejercicios podría permitir un mejor aprovechamiento de los créditos fiscales en ellos generados.

 

Autor: Javier Calle Bescós 

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